201*年稅收專(zhuān)項(xiàng)檢查方向

201*年的稅務(wù)檢查重點(diǎn)和201*年的框架是相同的，但內(nèi)容上有變化。這也說(shuō)明我國(guó)稅務(wù)檢查項(xiàng)目相對(duì)比較穩(wěn)定，對(duì)重點(diǎn)行業(yè)的認(rèn)定也比較清晰。從已經(jīng)下發(fā)的《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于開(kāi)展201*年稅收專(zhuān)項(xiàng)檢查工作的通知》(國(guó)稅發(fā)[201*]17號(hào))來(lái)看，201*年稅務(wù)檢查重點(diǎn)和納稅人的權(quán)益息息相關(guān)，依然圍繞“指令性檢查、指導(dǎo)性檢查、重大稅收違法案件的檢查、組織開(kāi)展區(qū)域?qū)ｍ?xiàng)整治、對(duì)重點(diǎn)稅源企業(yè)進(jìn)行輪查和嚴(yán)厲打擊發(fā)票違法犯罪活動(dòng)”六個(gè)方面展開(kāi)。

一、指令性檢查

指令性檢查是指所有省份都要按照總局的要求必查的項(xiàng)目。201*年的指令性檢查項(xiàng)目主要包括接受成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票的企業(yè);資本交易項(xiàng)目;辦理電子、服裝、家具類(lèi)產(chǎn)品出口退(免)稅的企業(yè)及承接出口貨物業(yè)務(wù)的貨代公司。(一)接受成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票的企業(yè)。

這類(lèi)企業(yè)今年之所以成為頭號(hào)檢查目標(biāo)，是因?yàn)椋?01*年以來(lái)，全國(guó)范圍特別是河北、內(nèi)蒙古等地開(kāi)展了針對(duì)煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)、礦產(chǎn)品經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)接受成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票，尤其是企業(yè)接受柴油增值稅專(zhuān)用發(fā)票虛開(kāi)的專(zhuān)項(xiàng)檢查，發(fā)現(xiàn)了很多問(wèn)題，引起了國(guó)家稅務(wù)總局的特別關(guān)注。因此，今年才會(huì)在全國(guó)推廣該項(xiàng)檢查。值得注意的是，今年該項(xiàng)檢查不但是國(guó)家稅務(wù)總局的專(zhuān)項(xiàng)檢查重點(diǎn)，也是公安部涉稅案件查辦的重點(diǎn)。虛開(kāi)發(fā)票一直就是稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查的重點(diǎn)。對(duì)外虛開(kāi)發(fā)票的企業(yè)，首先要解決的就是進(jìn)項(xiàng)的問(wèn)題。從取得進(jìn)項(xiàng)的來(lái)源看，主要包括兩類(lèi)，一是享受稅收優(yōu)惠企業(yè)虛開(kāi)的發(fā)票。這類(lèi)企業(yè)由于享受稅收優(yōu)惠，上游企業(yè)不繳增值稅的情況下還可以開(kāi)具用于抵扣的專(zhuān)用發(fā)票，而下游企業(yè)可以用來(lái)抵扣。最典型的就是農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)，這些企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)來(lái)源是農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票，而農(nóng)民銷(xiāo)售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品屬于免稅項(xiàng)目，因此，農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)自己開(kāi)具農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票，既不需要繳稅又可以取得充足的進(jìn)項(xiàng)稅用于抵扣。二是“票貨分離”導(dǎo)致的虛開(kāi)發(fā)票。“票貨分離”產(chǎn)生的虛開(kāi)行為的典型特點(diǎn)就是有中介人牽線，需要發(fā)票但沒(méi)有實(shí)際購(gòu)進(jìn)貨物的企業(yè)拿走發(fā)票，貨物被實(shí)際用貨的企業(yè)拉走，中介人則從中收取一定的手續(xù)費(fèi)，這就產(chǎn)生了“票貨分離”的現(xiàn)象。除了“票貨分離”，“無(wú)貨虛開(kāi)”也是虛開(kāi)發(fā)票的一種，但最為厲害的還是“票貨分離”。這是因?yàn)�，用于虛開(kāi)的貨物一定是大多數(shù)企業(yè)都需要的，而柴油、汽油之類(lèi)的成品油恰恰就是這類(lèi)“萬(wàn)能貨物”。因此接受成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票的企業(yè)就成為今年的稽查重點(diǎn)。這里面的重點(diǎn)又是運(yùn)輸企業(yè)常用的柴油。

那么，對(duì)于此類(lèi)企業(yè)的檢查，稅務(wù)機(jī)關(guān)將會(huì)關(guān)注哪些要素呢，筆者認(rèn)為，主要應(yīng)關(guān)注以下幾個(gè)方面：

1、資金流檢查

資金流是任何企業(yè)都無(wú)法磨滅的證據(jù)，因此，對(duì)于現(xiàn)金流的檢查，必然會(huì)成為稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查的重中之重。以接受成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票最嚴(yán)重的煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)為例。201*年以后，煤炭經(jīng)銷(xiāo)增值稅稅率提高到了17%，但由于目前整個(gè)煤炭市場(chǎng)為“賣(mài)方市場(chǎng)”，買(mǎi)方?jīng)]有話語(yǔ)權(quán)。煤炭生產(chǎn)企業(yè)不給發(fā)票，煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)的下游企業(yè)多是大型發(fā)電廠，必須要票，這就造成“買(mǎi)煤的拿不到增值稅專(zhuān)用發(fā)票，賣(mài)煤的沒(méi)有增值稅專(zhuān)用發(fā)票又賣(mài)不成”的現(xiàn)象。因此，為了解決自身的進(jìn)項(xiàng)問(wèn)題，煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)往往就會(huì)接受虛開(kāi)發(fā)票。

然而，市場(chǎng)上的煤炭增值稅專(zhuān)用發(fā)票一是少，二是價(jià)格高，煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)很難取得。所以這類(lèi)企業(yè)就退而求其次，購(gòu)買(mǎi)相對(duì)比較容易買(mǎi)到柴油增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)購(gòu)進(jìn)油品從邏輯上是沒(méi)問(wèn)題的，因?yàn)槊禾窟\(yùn)銷(xiāo)需要車(chē)輛和柴油也是事實(shí)。但在實(shí)際操作中，煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)多采用一次性包干給運(yùn)輸車(chē)輛，由司機(jī)在運(yùn)輸途中自行加油。因此，煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)基本上不存在自己買(mǎi)柴油儲(chǔ)存，進(jìn)行運(yùn)輸?shù)那樾�。一般而言，企業(yè)虛開(kāi)增值發(fā)票主要有“有貨虛開(kāi)”和“無(wú)貨虛開(kāi)”，在實(shí)踐中又以“有貨虛開(kāi)”最為常見(jiàn)。而煤炭企業(yè)接受柴油發(fā)票實(shí)質(zhì)上就屬于“有貨虛開(kāi)”。因?yàn)槭�油公司的確是有貨(柴油)銷(xiāo)售，但不是銷(xiāo)售給煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)，而實(shí)際的購(gòu)油人往往是一些民營(yíng)和個(gè)體的加油站，這些加油站由于其下游的消費(fèi)者不要發(fā)票，自己可以偷稅，所以買(mǎi)柴油也可以不要發(fā)票。于是，實(shí)際購(gòu)油人不要票，而煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)是只要發(fā)票不要貨，這兩者通過(guò)中介人有機(jī)地結(jié)合起來(lái)。

需要提醒的是，過(guò)去，稅務(wù)稽查中對(duì)此類(lèi)案件的取證往往會(huì)看票款的付款方向是否一致，但由于目前石油公司的發(fā)票管理加強(qiáng)，保證了票流和資金流的一致性。因此，目前，煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)取得虛開(kāi)成品油專(zhuān)用發(fā)票的特征主要有兩步。第一步，中介人將購(gòu)油資金利用網(wǎng)銀打入煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)賬戶(hù)，煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)以借款形式入賬，借：銀行存款，貸：其他應(yīng)付款××人。第二步，煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)會(huì)在2分鐘之內(nèi)，一分不差地將油款打入石油公司賬戶(hù)，這就使得票款一致，然后煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)出具委托書(shū)，委托這些實(shí)際購(gòu)油人，也就是私人的加油站把油取走，發(fā)票留給煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)，手續(xù)費(fèi)另行支付。

煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)接受虛開(kāi)柴油增值稅專(zhuān)用發(fā)票資金流的運(yùn)轉(zhuǎn)主要有單向資金流向和雙向資金流向兩類(lèi)。

單向資金流動(dòng)：先扣手續(xù)費(fèi)，后取發(fā)票。比如，某用油企業(yè)要購(gòu)買(mǎi)1170萬(wàn)元的柴油，油款1000萬(wàn)元，進(jìn)項(xiàng)稅170萬(wàn)元。如果該企業(yè)直接向石油公司買(mǎi)油，但自己又不需要發(fā)票，于是就由中介人聯(lián)系煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)購(gòu)買(mǎi)其發(fā)票所有權(quán)。聯(lián)系好以后，用油企業(yè)先扣4%的手續(xù)費(fèi)，即40萬(wàn)元，到中介人處為1130萬(wàn)元，中介人再扣4%的手續(xù)費(fèi)，然后將剩余的1090萬(wàn)元交煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)業(yè)務(wù)員。業(yè)務(wù)員收到錢(qián)后，扣下自己2%的好處費(fèi)，即20萬(wàn)元，最終將1070萬(wàn)元通過(guò)網(wǎng)銀打到煤炭企業(yè)的基本賬戶(hù)，此時(shí)，煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)做賬：“借：銀行存款，貸：其他應(yīng)付款××業(yè)務(wù)員�！比缓竺禾拷�(jīng)銷(xiāo)企業(yè)在將其中的差額補(bǔ)足，最終將1170萬(wàn)元打給石油公司。石油公司就可以開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票給煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)。盡管煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)補(bǔ)了100萬(wàn)元的差價(jià)，但是其取得的專(zhuān)用發(fā)票可以抵扣170萬(wàn)元的稅款，就會(huì)有70萬(wàn)元的收益。根據(jù)這一特點(diǎn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)就會(huì)通過(guò)分析銀行對(duì)賬單而查出相應(yīng)的問(wèn)題。

全額支付，手續(xù)費(fèi)事后結(jié)算。雙向資金流動(dòng)和單向資金流動(dòng)類(lèi)似，所不同的是，其資金流都是全額流動(dòng)，待石油公司出具發(fā)票后，由中介人拿著發(fā)票去煤炭經(jīng)銷(xiāo)企業(yè)，一手給票，一手交相應(yīng)的手續(xù)費(fèi)。2、運(yùn)輸流檢查

柴油屬于特殊商品，必須有專(zhuān)用設(shè)備儲(chǔ)存和運(yùn)輸。而且運(yùn)輸柴油必須是在消防部門(mén)備案的油罐車(chē)。因此，判斷一個(gè)企業(yè)的用油量是否真實(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)往往會(huì)從運(yùn)輸流的各個(gè)環(huán)節(jié)入手進(jìn)行檢查。主要的檢查方式包括，核查企業(yè)賬目，確定賬簿中有無(wú)油罐車(chē)固定資產(chǎn)，如果是租用車(chē)輛，有沒(méi)有租賃費(fèi)用的發(fā)生，如雇傭了司機(jī)，有沒(méi)有詳細(xì)的聯(lián)系方式等。

除上述檢查方式外，稅務(wù)機(jī)關(guān)可能還會(huì)檢查油品儲(chǔ)存狀況、油品耗用情況、耗用柴油的設(shè)備是否屬實(shí)、購(gòu)買(mǎi)柴油的細(xì)節(jié)等。實(shí)際上，打擊成品油虛開(kāi)增稅發(fā)票違法犯罪活動(dòng)僅是稅務(wù)檢查的一個(gè)方面，今后稅務(wù)機(jī)關(guān)可能會(huì)繼續(xù)關(guān)注一些類(lèi)似柴油的“萬(wàn)金油”產(chǎn)品的增值稅發(fā)票虛開(kāi)現(xiàn)象。(二)資本交易項(xiàng)目

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的變化，中國(guó)的資本交易也日益活躍，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其的檢查力度也在加強(qiáng)。資本交易項(xiàng)目納入稅務(wù)檢查重點(diǎn)始于201*年，并被作為頭號(hào)檢查項(xiàng)目。今年，國(guó)家稅務(wù)總局繼續(xù)將其列入指令性檢查項(xiàng)目，不過(guò)，今年排在了第二位。這是因?yàn)�，從全�?guó)來(lái)看，企業(yè)接受虛開(kāi)成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票的情況更為嚴(yán)重。

資本交易作為稅務(wù)檢查的項(xiàng)目，起因就是“大小非”解禁。201*年之前，我國(guó)股票市場(chǎng)實(shí)行股權(quán)分置，一部分股票允許上市流通，一部分禁止上市流通。禁止流通的股票俗稱(chēng)“大小非”�！按蠓恰本褪钦伎偣杀�5%以上的非流通股，“小非”就是占總股本5%以下的非流通股。這種股權(quán)分置的現(xiàn)象導(dǎo)致同股不同權(quán)，同股不同價(jià)現(xiàn)象的發(fā)生，影響了股市的健康發(fā)展。201*年，國(guó)務(wù)院要求啟動(dòng)股權(quán)分置改革，目標(biāo)就是實(shí)現(xiàn)所有股票上市全流通。這些股票的解禁期在201*年-201*年，稅務(wù)部門(mén)發(fā)現(xiàn)，企業(yè)以低價(jià)買(mǎi)入的原始股，解禁后以高價(jià)賣(mài)出卻不繳納任何稅款。這一情況也引起了國(guó)家稅務(wù)總局的關(guān)注，并在201*年以后陸續(xù)下發(fā)了一系列的稅收法規(guī)加以規(guī)范。

筆者認(rèn)為，今年的資本交易項(xiàng)目檢查，稅務(wù)機(jī)關(guān)主要會(huì)關(guān)注以下6個(gè)方面：1、限售股及流通股股票轉(zhuǎn)讓的個(gè)稅問(wèn)題。

“陳發(fā)樹(shù)避稅事件”可以說(shuō)是資本交易項(xiàng)目被列入重點(diǎn)檢查項(xiàng)目的一個(gè)重要因素。陳發(fā)樹(shù)是上市公司紫金礦業(yè)的董事長(zhǎng)，紫金礦業(yè)201*年上市，陳發(fā)樹(shù)做了一個(gè)稅收籌劃，即通過(guò)對(duì)紫金礦業(yè)的間接持股來(lái)避稅。因?yàn)殚g接持股就意味著紫金礦業(yè)有利潤(rùn)不用直接分給陳發(fā)樹(shù)，而是先分到中間控股公司，控股公司再將這些錢(qián)對(duì)外投資，自然就不涉及個(gè)人所得稅的問(wèn)題了。之后，陳發(fā)樹(shù)又將間接持股變?yōu)橹苯映止�。即，將紫金礦業(yè)持有的三家公司的股票以每股0.1元的價(jià)格全部轉(zhuǎn)讓給陳發(fā)樹(shù)個(gè)人，而201*年之前，自然人買(mǎi)股票，無(wú)論是限售股，還是非限售股，都沒(méi)有相關(guān)的繳稅規(guī)定。因此，通過(guò)籌劃之后，陳發(fā)樹(shù)對(duì)紫金礦業(yè)的持股方式就由間接持股成為直接持有。這樣操作的好處在于，在間接持股模式下，紫金礦業(yè)分配利潤(rùn)時(shí)中間控股公司首先要繳納企業(yè)所得稅，分給陳發(fā)樹(shù)時(shí)又需要繳納個(gè)人所得稅，其實(shí)際稅負(fù)能達(dá)到40%.如果是個(gè)人持有股票，陳發(fā)樹(shù)一分錢(qián)稅款都不需要繳。

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201*年稅收專(zhuān)項(xiàng)檢查方向

廣受納稅人關(guān)注的201*年度稅收專(zhuān)項(xiàng)檢查又將拉開(kāi)序幕，按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于開(kāi)展201*年稅收專(zhuān)項(xiàng)檢查工作的通知》（國(guó)稅發(fā)[201*]17號(hào)，以下簡(jiǎn)稱(chēng)17號(hào)文）的要求，接受成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票的企業(yè)被納入指令性檢查項(xiàng)目。按照17號(hào)文所附方案，“接受成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票的企業(yè)”被定義為接受成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票的企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)：受票企業(yè)）以及開(kāi)具成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票的企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)：開(kāi)票企業(yè)）；檢查年度為201*年至201*年兩個(gè)年度，如果在檢查中發(fā)現(xiàn)企業(yè)涉及稅收違法行為的，還需追溯到以前年度。值得注意的是17號(hào)文對(duì)“成品油”這一概念并未有準(zhǔn)確定義，其所附方案只明確了從機(jī)動(dòng)車(chē)燃料零售（行業(yè)代碼為5264）、石油及制品批發(fā)（行業(yè)代碼為5162）、原油加工及石油制品制造行業(yè)（行業(yè)代碼為2511）這三個(gè)行業(yè)中選定開(kāi)票企業(yè)檢查名單的原則，再結(jié)合開(kāi)票企業(yè)篩選出受票企業(yè)。

對(duì)“成品油”這一概念的定義，稅收業(yè)內(nèi)特指消費(fèi)稅中成品油稅目涵蓋的內(nèi)容，即根據(jù)《關(guān)于提高成品油消費(fèi)稅稅率的通知》（財(cái)稅[201*]167號(hào)）的注釋?zhuān)�成品油包括汽油、柴油、石腦油、溶劑油、航空煤油、潤(rùn)滑油、燃料油。而根據(jù)《成品油市場(chǎng)管理辦法》（商務(wù)部令201*年第23號(hào)）的規(guī)定，成品油是指汽油、煤油、柴油及其他符合國(guó)家產(chǎn)品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、具有相同用途的乙醇汽油和生物柴油等替代燃料。

考慮到稅務(wù)實(shí)踐中基層稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)17號(hào)文中涉及的商業(yè)批發(fā)零售行業(yè)并沒(méi)有進(jìn)行細(xì)分的情況，再結(jié)合前文所述以及國(guó)家稅務(wù)總局通報(bào)的案例實(shí)際，下文出現(xiàn)的成品油，在沒(méi)有特指的情況下，均指汽柴油。

為什么成品油被納入指令性檢查項(xiàng)目？

筆者記憶中上次針對(duì)成品油的專(zhuān)項(xiàng)檢查是在1998年，當(dāng)時(shí)成品油走私現(xiàn)象猖獗，導(dǎo)致國(guó)內(nèi)成品油生產(chǎn)企業(yè)劍走偏鋒，通過(guò)變更品名方式少交消費(fèi)稅，以贏得市場(chǎng)空間。賴(lài)昌星案件就是中國(guó)石化業(yè)整合的一個(gè)觸發(fā)點(diǎn)，由此我國(guó)石化市場(chǎng)形成了三桶油的格局，即中石油、中石化和中海油。隨著我國(guó)石化業(yè)的整合，成品油市場(chǎng)也逐步規(guī)范，目前形成了中石油、中石化雙寡頭的壟斷格局。

此次成品油被納入指令性檢查項(xiàng)目，給筆者第一個(gè)感覺(jué)就是：是否由于201*年成品油稅費(fèi)改革，所謂“燃油稅”的推出，導(dǎo)致生產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)加重，同時(shí)我國(guó)作為石油第二大進(jìn)口國(guó)，石油價(jià)格波動(dòng)較大，煉油廠虧損嚴(yán)重，導(dǎo)致少交消費(fèi)稅的現(xiàn)象又有所抬頭？但從17號(hào)文及所附方案來(lái)看，其中并未提及消費(fèi)稅問(wèn)題，而只是強(qiáng)調(diào)對(duì)成品油生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行開(kāi)具發(fā)票的檢查。

那究竟是什么原因促使國(guó)家稅務(wù)總局將成品油納入全國(guó)范圍內(nèi)的指令性檢查項(xiàng)目？山東東營(yíng)虛開(kāi)成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票案，可以說(shuō)是國(guó)家稅務(wù)總局進(jìn)行成品油檢查的觸發(fā)點(diǎn)。201*年12月29日齊魯晚報(bào)對(duì)該案件進(jìn)行了報(bào)道，東營(yíng)警方歷經(jīng)半年多時(shí)間的調(diào)查，終于成功偵破一起全國(guó)涉案金額最大的虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票案，其涉案金額高達(dá)200億元。河北保定人陳剛（化名）開(kāi)了15家皮包公司，按票面價(jià)稅合計(jì)金額的5%支付開(kāi)票手續(xù)費(fèi)，套取成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票，再開(kāi)以“鐵粉”為名稱(chēng)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票給煉鋼廠。該案中，受票企業(yè)涉及全國(guó)14個(gè)省、市、自治區(qū)590多家企業(yè)。截至201*年12月28日，警方共摧毀犯罪團(tuán)伙12個(gè)，抓獲犯罪嫌疑人60余名。

據(jù)統(tǒng)計(jì)，201*年國(guó)內(nèi)成品油消費(fèi)量（包括汽油、柴油和煤油）為2.42億噸，201*年中石化年報(bào)顯示其國(guó)內(nèi)銷(xiāo)售成品油15116萬(wàn)噸，汽油、柴油及煤油的銷(xiāo)售收入為人民幣11，944億元，由此推算201*年中國(guó)成品油市場(chǎng)銷(xiāo)售額接近2萬(wàn)億。

一個(gè)山東案件就涉及200億，如果該案的作案手法（見(jiàn)附件）波及全國(guó)，則其涉案金額將是巨大的，極大的破壞了稅收秩序。

正是基于上述考慮，國(guó)稅總局將成品油納入指令性檢查項(xiàng)目。為什么成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票會(huì)被利用進(jìn)行違法活動(dòng)呢？

從現(xiàn)有案件來(lái)看，不法分子利用成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票獲利模式為，第一步人為制造價(jià)格優(yōu)勢(shì)（低于銷(xiāo)售商掛牌價(jià)的價(jià)格）進(jìn)行無(wú)票分銷(xiāo)；第二步套取成品油銷(xiāo)售企業(yè)增值稅專(zhuān)用發(fā)票對(duì)外銷(xiāo)售獲取開(kāi)票費(fèi)；第三步不法分子獲利為開(kāi)票費(fèi)減去無(wú)票銷(xiāo)售虧損。之所以成品票增值稅專(zhuān)用發(fā)票會(huì)被利用，從不法分子盈利模式角度分析，主要有四方面的因素：1.成品油的無(wú)票市場(chǎng)巨大

成品油銷(xiāo)售有著巨大的無(wú)票市場(chǎng)，很多地方為了爭(zhēng)取使用成品油的大戶(hù)：交通運(yùn)輸行業(yè)的稅源，大量代開(kāi)運(yùn)輸發(fā)票，導(dǎo)致許多運(yùn)輸企業(yè)用油不要發(fā)票。另外農(nóng)業(yè)及海洋漁業(yè)本身屬于免稅行業(yè)，其采購(gòu)成品油也不要發(fā)票；大量的私家車(chē)主采購(gòu)成品油也不要發(fā)票。對(duì)于這些不要發(fā)票的企業(yè)或個(gè)人，不法分子通過(guò)利益誘惑如支付開(kāi)票手續(xù)費(fèi)等方式，套取本應(yīng)屬于他們的成品油發(fā)票，進(jìn)行違法獲利行為。2.成品油價(jià)格比較敏感

201*年我國(guó)新成品油定價(jià)機(jī)制形成，成品油價(jià)格逐漸與國(guó)際市場(chǎng)趨同，隨著201*年國(guó)際金融危機(jī)，美國(guó)執(zhí)行美元寬松機(jī)制，以美元標(biāo)價(jià)的石油價(jià)格一路走高，我國(guó)的成品油價(jià)格也隨著走高。

成品油對(duì)于其消費(fèi)者而言是必需品，不存在替代產(chǎn)品。目前我國(guó)成品油油源主要集中在中石化和中石油，品質(zhì)上并無(wú)實(shí)質(zhì)區(qū)別。在預(yù)期價(jià)格趨漲的情形下，影響消費(fèi)者成品油購(gòu)買(mǎi)的主要因素就是價(jià)格，即消費(fèi)者對(duì)成品油的價(jià)格相對(duì)其他敏感。成品油每噸油便宜兩三百元，就會(huì)形成市場(chǎng)優(yōu)勢(shì)。

不法分子通過(guò)人為制造價(jià)格優(yōu)勢(shì)（低于銷(xiāo)售商掛牌價(jià)的價(jià)格），迅速的進(jìn)行貨物無(wú)票分銷(xiāo)。從現(xiàn)有的案件來(lái)看，不法分子無(wú)票分銷(xiāo)一般直接倒賣(mài)提單，而且只需要墊付每噸幾百元的價(jià)差。3.成品油受眾廣泛

石油是當(dāng)今世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展的“血液”，汽車(chē)、輪船、飛機(jī)等交通工具都需要成品油�？梢哉f(shuō)每個(gè)企業(yè)都會(huì)接受成品油專(zhuān)用發(fā)票，每個(gè)企業(yè)都是受票企業(yè)。

受眾面大，意味著虛開(kāi)面就大，即購(gòu)買(mǎi)虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票往往需要考慮盡量表明要與經(jīng)營(yíng)相關(guān)，成品油發(fā)票與每個(gè)企業(yè)均關(guān)聯(lián)。虛開(kāi)面大，意味著不法分子的市場(chǎng)空間就大。4.成品油銷(xiāo)售企業(yè)內(nèi)控存在缺陷

部分成品油銷(xiāo)售企業(yè)在開(kāi)票過(guò)程中存在內(nèi)控缺陷，如收款與開(kāi)票相分離，開(kāi)票時(shí)并不清楚是誰(shuí)付的款，以什么方式付的款，在什么地方付的款；財(cái)務(wù)與物流相分離，開(kāi)票時(shí)并不清楚是哪輛車(chē)提的貨，運(yùn)到何地。而這些缺陷被不法分子所利用，如在檢查中就發(fā)現(xiàn)部分成品油銷(xiāo)售企業(yè)，開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票中購(gòu)貨方稅務(wù)登記號(hào)是河北的，但是購(gòu)貨方單位名稱(chēng)是本地的；還有車(chē)輛一日提三次貨，而對(duì)應(yīng)開(kāi)票單位是三個(gè)省的現(xiàn)象，與實(shí)際嚴(yán)重不符。值得注意的是，盡管上述內(nèi)控缺陷對(duì)國(guó)家稅收秩序造成了嚴(yán)重影響，但是對(duì)于成品油銷(xiāo)售企業(yè)而言，其款沒(méi)少收，稅沒(méi)少交。對(duì)于成品油銷(xiāo)售商而言，不法分子利用其自身內(nèi)控缺陷，事實(shí)上造成其油品的價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，使得其銷(xiāo)售量得以提升，其管理層還能獲得基于銷(xiāo)售量的獎(jiǎng)金。

檢查中筆者注意到，在石化行業(yè)最初的改革中，中石化和中石油實(shí)行的是南北分治，即以黃河為線，黃河以北屬中石油區(qū)域，黃河以南屬中石化區(qū)域。雖然隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，目前雙方已無(wú)明顯的地域劃分，但是從市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)角度講，后進(jìn)者要想進(jìn)入成品油市場(chǎng)，就需要好的營(yíng)銷(xiāo)方式。中石化和中石油都是在國(guó)家指導(dǎo)下定價(jià)，執(zhí)行統(tǒng)一的國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)，先付款后提貨，后進(jìn)者就故意放縱前述內(nèi)控缺陷，以此侵占市場(chǎng)份額，而先入者意識(shí)到這一問(wèn)題后，受到影響，也開(kāi)始放縱其內(nèi)控。結(jié)果導(dǎo)致劣幣驅(qū)逐良幣，成品油銷(xiāo)售企業(yè)“甘愿”被套票。企業(yè)如何應(yīng)對(duì)成品油專(zhuān)項(xiàng)檢查？

結(jié)合17號(hào)文所附方案以及筆者檢查經(jīng)驗(yàn)，企業(yè)如何應(yīng)對(duì)此次成品油專(zhuān)項(xiàng)檢查，下面從開(kāi)票企業(yè)和受票企業(yè)分別進(jìn)行分析。一、開(kāi)票企業(yè)

（一）積極配合稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)查，重點(diǎn)排查以下兩方面：1.開(kāi)票情況梳理

開(kāi)票企業(yè)可以從防偽稅控開(kāi)票系統(tǒng)中導(dǎo)出開(kāi)票數(shù)據(jù)，進(jìn)行梳理，重點(diǎn)關(guān)注：是否存在購(gòu)方稅號(hào)與購(gòu)方名稱(chēng)不屬于一個(gè)地區(qū)的情況；2.受票企業(yè)的分布情況：①區(qū)域分布情況成品油價(jià)格是公開(kāi)的、統(tǒng)一的，煉油廠的出廠價(jià)基本一致，且批發(fā)和零售的差價(jià)有限，跨區(qū)域購(gòu)買(mǎi)成品油而支付的運(yùn)價(jià)很可能超過(guò)批零差價(jià)，對(duì)受票企業(yè)而言這樣的購(gòu)買(mǎi)是不經(jīng)濟(jì)的。因此開(kāi)票企業(yè)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注跨區(qū)域購(gòu)買(mǎi)成品油的客戶(hù)。②行業(yè)分布情況

成品油屬于危險(xiǎn)品，消防、安監(jiān)部門(mén)對(duì)于成品油存儲(chǔ)都要嚴(yán)格的要求，因此對(duì)于成品油批發(fā)零售企業(yè)都有資質(zhì)許可。

沒(méi)有資質(zhì)許可的企業(yè)，說(shuō)明其沒(méi)有符合相關(guān)規(guī)定的存儲(chǔ)設(shè)施。終端企業(yè)設(shè)置獨(dú)立的油儲(chǔ)設(shè)施一方面是不經(jīng)濟(jì)，另一方面也存在區(qū)域限制。

開(kāi)票企業(yè)可以從購(gòu)票企業(yè)名稱(chēng)上判斷其行業(yè)分布情況，對(duì)于大額購(gòu)買(mǎi)客戶(hù)應(yīng)關(guān)注其是否擁有相關(guān)資質(zhì)許可，關(guān)注終端企業(yè)如紡織企業(yè)、物資公司、商貿(mào)公司等一次性大額購(gòu)買(mǎi)客戶(hù)。17號(hào)文方案中列舉了礦產(chǎn)品采選企業(yè)，以及銷(xiāo)售石灰石、水渣、粉煤灰、石子、石膏等低值大宗商品和鐵粉、煤炭等高附加值耗油企業(yè)，對(duì)其的開(kāi)票情況都是需要重點(diǎn)關(guān)注的。（二）關(guān)注受票企業(yè)的購(gòu)買(mǎi)頻率和金額

開(kāi)票企業(yè)可以對(duì)大額購(gòu)買(mǎi)客戶(hù)進(jìn)行購(gòu)買(mǎi)頻率和購(gòu)買(mǎi)金額的篩選，關(guān)注：

①不符合開(kāi)票規(guī)律的企業(yè)，如當(dāng)天購(gòu)買(mǎi)10萬(wàn)元金額的汽油，但是分2張以上發(fā)票開(kāi)具；②不符合購(gòu)買(mǎi)習(xí)慣的企業(yè)，如一年開(kāi)票次數(shù)過(guò)高的企業(yè)，如某運(yùn)輸公司兩年中購(gòu)買(mǎi)了277次油品，并索要增值稅專(zhuān)用發(fā)票，相當(dāng)于隔天就購(gòu)買(mǎi)，不太符合實(shí)際。（三）開(kāi)票情況比對(duì)1.開(kāi)票情況與收款情況比對(duì)

成品油開(kāi)票企業(yè)應(yīng)關(guān)注是否存在個(gè)人付款而發(fā)票開(kāi)具給公司的情況；以及一次開(kāi)票多次收款的情況和先開(kāi)票后收款的情況。2.開(kāi)票情況與物流情況比對(duì)

成品油開(kāi)票企業(yè)應(yīng)關(guān)注開(kāi)票對(duì)應(yīng)的物流信息如車(chē)輛、數(shù)量、日期等，重點(diǎn)分析是否存在某輛車(chē)單日對(duì)應(yīng)多家單位，而且是異地客戶(hù)的情況；關(guān)注開(kāi)票品名與物流提單品名是否一致。（四）積極完善企業(yè)內(nèi)控機(jī)制

開(kāi)票企業(yè)結(jié)合排查情況，積極與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，完善內(nèi)控機(jī)制，著力從以下方面進(jìn)行完善：

①規(guī)范開(kāi)票的收款方式當(dāng)前成品油銷(xiāo)售企業(yè)對(duì)開(kāi)票所對(duì)應(yīng)的收款方式并沒(méi)有做特殊的要求，被不法分子利用套開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票的收款都是通過(guò)POS機(jī)刷個(gè)人銀行卡，而此種收款方式使得銷(xiāo)售企業(yè)無(wú)法辨識(shí)付款方的真實(shí)身份。

開(kāi)票企業(yè)對(duì)大額對(duì)公開(kāi)票可以限定必須是應(yīng)對(duì)公收款方式，以明確付款方真實(shí)身份。②限制換開(kāi)票

從檢查中發(fā)現(xiàn)的虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票，很大一部分集中在換開(kāi)票環(huán)節(jié)，具體包括加油小票換開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票，以及預(yù)付費(fèi)憑證換開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票。因此有必要對(duì)換開(kāi)發(fā)票進(jìn)行限制，包括換開(kāi)時(shí)間，換開(kāi)金額，換開(kāi)單位名稱(chēng)等。③內(nèi)部信息交流

成品銷(xiāo)售企業(yè)應(yīng)規(guī)范開(kāi)票流程控制中的信息交流，包括付款詳細(xì)信息，物流的詳細(xì)信息。這樣開(kāi)票環(huán)節(jié)可以在充分知曉信息的情況下，進(jìn)行有效風(fēng)險(xiǎn)管控，如一個(gè)付款人對(duì)應(yīng)多家開(kāi)票單位，如一個(gè)運(yùn)輸車(chē)輛同一時(shí)點(diǎn)對(duì)應(yīng)多家開(kāi)票單位。二、受票企業(yè)

（一）認(rèn)真梳理自身成品油發(fā)票

受票企業(yè)應(yīng)重點(diǎn)對(duì)自身成品油發(fā)票進(jìn)行梳理，著重從以下三方面進(jìn)行：1.梳理取得的成品油發(fā)票

企業(yè)應(yīng)認(rèn)真梳理取得的成品油發(fā)票，包括增值稅專(zhuān)用發(fā)票和普通發(fā)票，統(tǒng)計(jì)抵扣了多少增值稅進(jìn)項(xiàng)稅，列支了多少成本費(fèi)用，著重關(guān)注：

是否存在小額、零散、多次購(gòu)入成品油的情況，對(duì)大額發(fā)票所附的加油小票要比對(duì)企業(yè)車(chē)輛號(hào)牌。

是否存在同一時(shí)期在多個(gè)加油站購(gòu)油的情況是否存在大型車(chē)輛在鬧市區(qū)加油站購(gòu)油的情況是否存在數(shù)量較大的異地購(gòu)油的情況2.核對(duì)自身耗用情況

對(duì)照發(fā)票統(tǒng)計(jì)購(gòu)進(jìn)成品油的品種、金額，核對(duì)自身耗用情況，著重關(guān)注：是否存在無(wú)運(yùn)輸車(chē)輛而購(gòu)油的情況

是否存在成品油購(gòu)入量與合理耗用量嚴(yán)重不符的情況是否存在在企業(yè)的銷(xiāo)售及采購(gòu)地點(diǎn)范圍以外地區(qū)取得加油發(fā)票的情況17號(hào)文重點(diǎn)列舉部分行業(yè)耗油情況檢查①礦產(chǎn)品采選企業(yè)耗油情況

根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)剝離、采掘土石方總量測(cè)算開(kāi)采階段挖掘機(jī)等設(shè)備耗油總量，根據(jù)土石方和礦產(chǎn)品總量及運(yùn)距測(cè)算運(yùn)輸車(chē)輛耗油總量，比對(duì)二者之和與企業(yè)總購(gòu)油量的差距，如果差距過(guò)大則可能存在虛進(jìn)購(gòu)油業(yè)務(wù)情況。②有大量運(yùn)輸業(yè)務(wù)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)企業(yè)耗油情況

核對(duì)運(yùn)輸貨物的總量及運(yùn)距測(cè)算運(yùn)輸車(chē)輛實(shí)際耗油情況。查清貨物的起運(yùn)地和到貨地，比對(duì)加油發(fā)票查看是否與運(yùn)輸線路相符，如不符則可能存在問(wèn)題。

③核實(shí)企業(yè)采購(gòu)和銷(xiāo)售貨物運(yùn)輸量和運(yùn)距的總和，比對(duì)企業(yè)同時(shí)期的運(yùn)輸能力，查看企業(yè)是否存在外雇車(chē)輛運(yùn)輸并為其加油的情況。

④銷(xiāo)售石灰石、水渣、粉煤灰、石子、石膏等低值大宗商品以及鐵粉、煤炭等高附加值的耗油企業(yè)，應(yīng)延伸至下游購(gòu)貨企業(yè)，核對(duì)貨物的運(yùn)輸方式、運(yùn)輸發(fā)票結(jié)算單位名稱(chēng)以及資金結(jié)算方式，防止企業(yè)一方面將油品發(fā)票抵扣稅金，另一方面用地稅代開(kāi)發(fā)票結(jié)算運(yùn)費(fèi)或?qū)��?yīng)稅收入轉(zhuǎn)變?yōu)榈囟愴?xiàng)目。3.核對(duì)購(gòu)買(mǎi)成品油資金支付情況

（一）對(duì)照發(fā)票梳理企業(yè)購(gòu)買(mǎi)成品油資金支付情況，著重關(guān)注：是否存在賒購(gòu)成品油的情況，即通過(guò)應(yīng)付賬款支付購(gòu)油款。

成品油價(jià)格是波動(dòng)的，所以成品油交易都是現(xiàn)銷(xiāo)，即先交錢(qián)后提貨，基本沒(méi)有賬期。中石化規(guī)定只有本地區(qū)銷(xiāo)售前20名的才有20天的賬期。

是否存在異地發(fā)票本地支付的情況，即取得異地發(fā)票用支票等本地方式支付的情況是否存在大額現(xiàn)金支付的情況

（二）結(jié)合對(duì)自身取得成品油發(fā)票相關(guān)業(yè)務(wù)的核查，如果屬于惡意取得成品油發(fā)票的，應(yīng)及時(shí)補(bǔ)繳稅款，以減輕或免除處罰。4.特別關(guān)注的情形

受票企業(yè)對(duì)成品油發(fā)票在清理過(guò)程中，對(duì)于以下情形需要特別關(guān)注：①以油費(fèi)沖抵運(yùn)費(fèi)的前個(gè)人從事道路運(yùn)輸需取得相關(guān)營(yíng)運(yùn)資質(zhì)方能到稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)運(yùn)輸業(yè)發(fā)票，導(dǎo)致企業(yè)委托個(gè)人運(yùn)輸無(wú)法取得運(yùn)輸發(fā)票，企業(yè)采取變通方式取得油費(fèi)發(fā)票加以替代；部分企業(yè)考慮到取得油費(fèi)發(fā)票可以抵扣17%的增值稅，而取得運(yùn)輸發(fā)票只能抵扣7%，要求運(yùn)輸戶(hù)提供成品油發(fā)票替代運(yùn)費(fèi)發(fā)票。

對(duì)于上述行為盡管都有真實(shí)的交易發(fā)生，但是嚴(yán)格對(duì)照《關(guān)于適用的若干問(wèn)題的解釋》（法發(fā)[1996]30號(hào)，國(guó)家稅務(wù)總局以國(guó)稅發(fā)[1996]210號(hào)進(jìn)行了全文轉(zhuǎn)發(fā)）“確定了具有下列行為之一的，屬于虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票：一是沒(méi)有貨物購(gòu)銷(xiāo)或者沒(méi)有提供或接受應(yīng)稅勞務(wù)而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票；”，屬于惡意取得虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票。②以油費(fèi)發(fā)票列支車(chē)貼

目前企業(yè)基于經(jīng)營(yíng)需要支付給員工的車(chē)貼方式普遍采用兩種模式，一是購(gòu)買(mǎi)油卡發(fā)放給員工，二是員工提供發(fā)票報(bào)銷(xiāo)，均涉及成品油發(fā)票。

對(duì)于上述提供車(chē)貼取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票是否允許抵扣，是否允許列支，目前實(shí)務(wù)中并沒(méi)有明確的定論，其中涉及的個(gè)稅，盡管部分省市提出要按《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅有關(guān)政策問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[1999]58號(hào)）和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人因公務(wù)用車(chē)制度改革取得補(bǔ)貼收入征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[201*]245號(hào)）規(guī)定執(zhí)行，但是對(duì)公務(wù)費(fèi)用的扣除標(biāo)準(zhǔn)各省還未明確。

但是需要提醒的是企業(yè)對(duì)于第二種模式取得的成品油發(fā)票，仍存在一定的稅收風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)參照相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行核對(duì)。③購(gòu)買(mǎi)加油卡用于贈(zèng)送

目前中石化和中石油都推出了不記名的預(yù)付費(fèi)加油卡，部分企業(yè)購(gòu)買(mǎi)油卡列支用于贈(zèng)送，取得成品油發(fā)票用于列支。

油卡贈(zèng)送分兩種情況，一種用于營(yíng)銷(xiāo)，一種用于商務(wù)。對(duì)于贈(zèng)送的油卡企業(yè)應(yīng)按照《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)促銷(xiāo)展業(yè)贈(zèng)送禮品有關(guān)個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[201*]50號(hào)）規(guī)定正確個(gè)人所得稅履行扣繳義務(wù)。對(duì)于商務(wù)贈(zèng)送應(yīng)按照《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)商業(yè)預(yù)付卡稅收管理的通知》（國(guó)稅函[201*]第413號(hào)）規(guī)定進(jìn)行企業(yè)所得稅稅前列支。附：成品油增值稅專(zhuān)用發(fā)票主要違法手段：1.套開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票直接認(rèn)證抵扣。

即受票企業(yè)本身經(jīng)營(yíng)需要耗用成品油，但是為了少交稅款，受票企業(yè)通過(guò)向中間人支付手續(xù)費(fèi)的方式，套開(kāi)成品油銷(xiāo)售商增值稅專(zhuān)用發(fā)票用以抵扣稅款，列支成本。2.套開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票洗票對(duì)外虛開(kāi)即不法分子利用現(xiàn)有增值稅防偽稅控系統(tǒng)只對(duì)數(shù)字信息進(jìn)行比對(duì)的缺陷，提供購(gòu)票企業(yè)稅務(wù)登記號(hào)，偽造購(gòu)票企業(yè)單位名稱(chēng)，套開(kāi)成品油銷(xiāo)售商增值稅專(zhuān)用發(fā)票，在開(kāi)出品名、數(shù)量、規(guī)格為成品油的專(zhuān)用發(fā)票后，通過(guò)洗票（每份50元左右的價(jià)格）的方式，將原有的漢字信息包括購(gòu)票單位名稱(chēng)，品名、數(shù)量、規(guī)格、銷(xiāo)售單位名稱(chēng)徹底改頭換面成購(gòu)票企業(yè)想要的內(nèi)容。

3.設(shè)立空殼公司，利用套開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票二次虛開(kāi)。

即不法分子設(shè)立空殼公司，套開(kāi)成品油銷(xiāo)售商增值稅專(zhuān)用發(fā)票給空殼公司，空殼公司再對(duì)外虛開(kāi)。為了滿(mǎn)足二次虛開(kāi)的目的，空殼公司的名稱(chēng)一般比較中性。空殼公司形式上接受成品油專(zhuān)用發(fā)票為進(jìn)項(xiàng)稅金抵扣憑證，但在對(duì)外開(kāi)具發(fā)票時(shí)，采用套打等方式將專(zhuān)用發(fā)票上的品名、數(shù)量、規(guī)格等信息開(kāi)具成購(gòu)票企業(yè)想要的內(nèi)容。中國(guó)稅網(wǎng)張偉

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